第二节我国税收实体法律制度

境内外所得的个人，以及不在中国境内居住而从中国境内取得所得的个人，包括中国公民、在华取得所得的外籍人员和华侨、港澳台同胞。

    我国个人所得税纳税人在立法上是根据居民和非居民的原则确定的，即把个人所得税纳税人分居民纳税人和非居民纳税人两种。居民纳税人承担无限纳税义务，应就其来源于中国境内、境外的所得向中国政府纳税；非居民纳税人承担有限纳税义务，仅就其来源于中国境内的所得向中国政府纳税。判断居民与非居民纳税人身份是一国政府正确行使税收管辖权的前提。凡在中国境内有住所或者无住所而在中国境内居住满1年的个人，是居民纳税人。凡在中国境内无住所又不居住的，或者无住所且在中国境内居住不满1年而有来源于中国境内所得的个人，是非居民纳税人。

    2。个人所得税征税对象

    个人所得税的征税对象为个人的各项应税所得。我国个人所得税法根据所得来源的性质不同，共列举了11项应税所得，即工资、薪金所得，个体工商户的生产经营所得，企业、事业单位的承包经营、承租经营所得，劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得，经国务院财政部门确定征税的其他所得。

    3。个人所得税税率

    我国个人所得税税率按各项应税所得，分别采用超额累进税率和比例税率：

    （1）工资、薪金所得，适用5%~45%的九级超额累进税率，以按月取得的应纳税所得额计算征收。

    （2）个体工商户的生产经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5%~35%的超额累进税率。

    （3）稿酬、劳务报酬所得、特许权使用费所得、利息、股息、红利所得、财产租赁所得、财产转让所得、偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为20%。对稿酬所得，个人所得税法规定应按应纳税额减征30%。对劳务报酬所得一次收入畸高的，即个人取得劳务报酬收入的应纳税所得额一次超过2万元至5万元的部分，在按税法规定计算的税额的基础上，加征五成；超过5万元的部分，加征十成。

    4。个人所得税应纳税所得额及应纳税额的计算

    个人所得税的应纳税所得额，是指个人取得的每项收入减去税法规定的扣除项目或扣除金额之后的余额。由于我国对个人所得税实行分项所得税制，个人所得税法对每项个人收入费用扣除范围和扣除标准分别作了不同规定。因此不同性质的个人所得的应纳税所得额的计算方法也不尽相同。确定计算纳税人的应纳税所得额的办法是，区分不同所得的性质，按税法规定的相应费用扣除项目、标准，分项计算不同所得项目的应纳税所得额，在此基础上再依据税法规定的该项所得应适用的税率，计算出纳税人每项收入的应纳税额。

    （1）工资、薪金所得，以每月收入额减除2000元费用后的余额为应纳税所得额。对外籍人员和在境外工作的中国公民，考虑到其生活费用较高的实际情况，个人所得税法作出了附加减除费用的规定，即在2000元费用扣除额的基础上，再附加2800元的费用扣除，共计扣除4800元的费用。应纳税额=（月工资、薪金收入-2000元或4800元）x适用税率-速算扣除数。

    （2）个体工商户生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用及损失后的余额为应纳税所得额。其中成本、费用是指纳税人从事生产、经营所发生的各项直接支出和分配计入成本的间接费用以及销售费用、管理费用、财务费用；损失是指纳税人在生产、经营过程中发生的各项营业外支出。应纳税额=（年收入总额-成本、费用及损失）x适用税率-速算扣除数。

    （3）对企事业单位的承包、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除每月2000元的必要费用后的余额为应纳税所得额。每一纳税年度的收入总额，是指纳税人按照承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得。应纳税额=（年收入总额-2000元x12个月）x适用税率-速算扣除数。

    （4）劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得以每次收入不超过4000元的，减除费用800元，4000元以上的，减除费用20%，其余额为应纳税所得额。劳务报酬、特许权使用费和财产租赁所得的应纳税额（每次所得在4000元以下）=（每次所得收入-800元）x20%；劳务报酬、特许权使用费和财产租赁所得的应纳税额（每次所得在4000元以上）=每次所得收入x（1-20%）x20%；如果劳务报酬所得一次收入超过20000元的，按加成征收计算，应纳税额=每次收入额x（1-20%）x适用税率-速算扣除数。

    稿酬所得的应纳税额（每次所得不超过4000元）=（每次所得收入-800元）x20%-［（每次所得收入-800元）x20%］x30%；稿酬所得的应纳税额（每次所得超过4000元）=每次所得收入x（1-20%）x20%-［每次所得收入x（1-20%）x20%］x30%

    （5）财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额。其中，财产原值应按财产的不同性质确定。应纳税额=（转让财产收入额-财产原值-合理费用）x20%。

    （6）利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得以每次收入额作为应纳税所得额。应纳税额=每次收入额x20%。

    5。个人所得税的税收减免

    对个人所得税减免税的立法，既是实现公平原则，纠正因普遍征税而给不同纳税人造成的不平等的重要措施，同时也是实现国家政策和政府职能的重要工具。目前免征个人所得税的范围主要有：省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁布的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金；国债和国家发行的金融债券利息；按照国家统一规定发给的补贴、津贴。但因任职或受雇从所在单位取得的津贴、补贴，应计入工资、薪金所得，不属于免税范围。

    6。个人所得税的纳税申报

    纳税人有下列情形之一的，应当按规定到主管税务机关办理纳税申报：（1）年所得12万元以上的；（2）从中国境内两处或两处以上取得工资、薪金所得的；（3）从中国境外取得所得的；（4）取得应税所得，没有扣缴义务人的；（5）国务院规定的其他情形。年所得12万元以上的纳税人，年度纳税申报时，应当根据一个纳税年度内的所得、应纳税额、已缴（扣）税额、抵免（扣）税额、应补（退）税额等情况，如实填写并报送《个人所得税纳税申报表（适用于年所得12万元以上的纳税人申报）》、个人有效身份证件复印件，以及主管税务机关要求报送的其他有关资料。

    四、资源税、财产税、行为税等税种法律制度

    (一)资源税法律制度

    资源税是指对在我国境内开采应税矿产品及生产盐的单位和个人，因其资源条件差异所形成的级差收入征收的一种税。我国现行资源税法律规定主要是1993年12月25日国务院发布的《资源税暂行条例》及以财政部制定的实施细则。其实体法规范主要内容是：

    1。资源税的纳税人

    资源税的纳税人，为在中华人民共和国境内开采应税矿产品或生产盐（以下简称开采或生产应税产品）的单位和个人，包括各类企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位和个人。

    2。资源税的征税范围及税目

    理论上说，凡对国有资源的开采，都应交纳资源税，以保障国有资源的合理开采，调节级差收入，促进资源的有效配置。但现行资源税在制定时只把与国计民生关系较大且级差收入差距较大的矿产品和盐列入征税范围。具体指：（1）原油，指开采的天然原油，不包括人造原油；（2）天然气，指专门开采或与原油同时开采的天然气，暂不包括煤矿生产的天然气；（3）煤炭，指原煤，不包括洗煤、选煤及其他煤炭制品；（4）其他非金属矿原矿，指上列产品和井矿盐以外的非金属矿原矿；（5）黑色金属矿原矿；（6）有色金属矿原矿；（7）盐，包括海盐原盐、湖盐原盐、井矿盐等固定盐和液体盐（卤水）。

    3。资源税税率及应纳税额计算

    现行资源税实行幅度定额税率，按应税矿产品的课税单位直接规定固定的税额幅度，采取从量定额征收。其具体税额幅度为：原油每吨8~30元；天然气每千立方米2~15元；煤炭每吨0。3~5元；其他非金属矿原矿每吨或立方米0。5~20元；黑色金属矿原矿每吨2~3元；有色金属矿原矿每吨0。4~30元；固体盐每吨10~60元，液体盐每吨2~10元。至于纳税人具体适用的税额，由财政部会同国务院有关部门，根据纳税人所开采或生产应税产品的资源状况，在规定的税额幅度内确定。

    资源税的应纳税额按照应税产品的课税数量和规定的单位税额计算。计算公式为：应纳税额=课税数量x单位税额。以上课税数量应按税法规定的方法加以确定。

    （二）耕地占用税法律制度

    耕地占用税是在全国范围内，对占用农用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，按照规定税额一次性征收的税种。目前耕地占用税的法律规定主要是2007年12月1日国务院公布的《耕地占用税暂行条例》及财政部、国家税务总局制定的实施细则。其实体法规范的主要内容是：

    1。耕地占用税的纳税人和征税范围

    耕地占用税的纳税人，为在我国境内占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人。其中“单位”包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业和事业单位、社会团体、国家机关、部队以及其他单位；“个人”包括个体工商户以及其他个人。经申请批准占用耕地的，纳税人为农用地转用审批文件中标明的建设用地人；农用地转用审批文件中未标明建设用地人的，纳税人为用地申请人；未经批准占用耕地的，纳税人为实际用地人。

    耕地占用税的征税范围，包括我国境内属于国家所有和集体所有的耕地。占用园地建房或者从事非农业建设的，视同占用耕地征收耕地占用税。占用林地、牧草地、农田水利用地、养殖水面以及渔业水域滩涂等其他农用地建房或者从事非农业建设的，比照本条例的规定征收耕地占用税。

    2。耕地占用税的计税依据、税率和应纳税额

    耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据，实行从量定额征收。税率为地区差别的幅度定额税率，定额税率的具体规定如下：(1)人均耕地不超过1亩的地区(以县级行政区域为单位，下同)，每平方米为10元至50元；(2)人均耕地超过1亩但不超过2亩的地区，每平方米为8元至40元；(3)人均耕地超过2亩但不超过3亩的地区，每平方米为6元至30元；(4)人均耕地超过3亩的地区，每平方米为5元至25元。经济特区、经济技术开发区和经济发达且人均耕地特别少的地区，适用税额可以适当提高，但是提高的部分最高不得超过《耕地占用税暂行条例》第5条第3款规定的当地适用税额的50%。占用基本农田的，适用税额应当在《耕地占用税暂行条例》第5条第3款、第6条规定的当地适用税额的基础上提高50%。

    耕地占用税计税依据和税率确定后，其应纳税额的计算公式为：

    应纳税额=实际占用耕地面积x适用税额。

    3。耕地占用税的税收减免

    根据规定，军事设施占用耕地，学校、幼儿园、养老院、医院占用耕地可以免征耕地占用税；铁路线路、公路线路、飞机场跑道、停机坪、港口、航道占用耕地，减按每平方米2元的税额征收耕地占用税，并可根据实际需要，经国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门并报国务院批准后，免征或者减征耕地占用税；农村居民占用耕地新建住宅，按照当地适用税额减半征收耕地占用税；农村烈士家属、残疾军人、鳏寡孤独以及革命老根据地、少数民族聚居区和边远贫困山区生活困难的农村居民，在规定用地标准以内新建住宅缴纳耕地占用税确有困难的，经所在地乡(镇)人民政府审核，报经县级人民政府批准后，可以免征或者减征耕地占用税。

    （三）土地增值税法律制度

    土地增值税，是指对有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人，就其取得的土地增值收入征收的一种税。它是为加强国家宏观调控能力，充分发挥税收杠杆作用，合理调节土地级差收入，严格控制房地产炒买炒卖现象而开征的一种税。土地增值税法律制度由1993年12月13日国务院发布的《土地增值税暂行条例》以及与其配套的法规、规章等组成。其实体法规范的内容主要是：

    1。土地增值税的纳税人和征税范围

    我国土地增值税的纳税人是转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，包括各类企业单位、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织，具体指国有企业、集体企业、私营企业、外商投资企业和外国企业以及其他单位、个体经营户、我国公民、华侨、港澳台同胞或外国公民。上述单位和个人只要有转让房地产并取得收入的行为，就是土地增值税的纳税人。土地增值税的征税范围包括转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物而取得的收入。

    2。土地增值税的计税依据

    我国土地增值税的计税依据是转让房地产所取得的增值额，即纳税人转让房地产取得的收入减除法定扣除项目金额后的余额。“转让房地产取得的收入”，指转让房地产的全部价款及其有关的经济利益，包括货币收入、实物收入和其他收入。法定扣除项目，是《土地增值税暂行条例》及其实施细则规定的以下项目：（1）取得土地使用权所支付的金额；（2）开发土地和新建房及配套设施的成本、费用；（3）开发土地和新建房配套设施的费用；（4）旧房及建筑物评估价格；（5）与转让房地产有关的税金；（6）财政部规定的其他扣除项目。

    3。土地增值税的税率和应纳税额

    根据规定，我国土地增值税实行四级超率累进税率，最低税率为30%，最高税率为60%。依据有偿转让国有土地使用权和转让（出售）房地产的增值额超过法定扣除项目金额的百分比的不同，分别规定为：（1）增值额未超过法定扣除项目金额50%的部分，税率为30%，应纳税额=增值额x30%；（2）增值额超过法定扣除项目金额50%未超过100%的部分，税率为40%，应纳税额=增值额x40%-法定扣除项目金额x5%；（3）增值额超过法定扣除项目金额100%未超过200%的部分，税率为50%，应纳税额=增值额x50%-法定扣除项目金额x15%；（4）增值额超过法定扣除项目金额200%的部分，税率为60%，应纳税额=增值额x60%-法定扣除项目金额x35%。

    4。土地增值税的税收减免

    我国土地增值税的减免税项目包括：（1）纳税人建造普遍标准住宅出售，增值额未超过法定扣除项目金额20%的，免税；（2）因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免税；（3）个人之间互换自用居住用房的，经税务机关核实后可予免税；（4）个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经税务机关核准，凡居住满5年或5年以上的免税，居住满3年未满5年的减半征收。

    （四）房产税法律制度

    房产税是指以房产为征税对象，按照房产的计税价值或者房产租金收入征收的一种税。房产税法律制度主要由1986年9月15日国务院发布的《房产税暂行条例》及各省市人民政府制定的实施细则组成。房产税实体法规范的主要内容是：

    1。房产税的纳税人和征税范围

    我国现行房产税的纳税人包括产权所有人、承典人、房产代管人或使用人、房屋的经营管理人。房产税的征税范围是城市、县城、建制镇和工矿区的房屋。这里所谓的“房屋”，是指有屋面和围护结构，能够遮风避雨，可供人们在其中生产、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。由于房屋是一种不动产，所以与之不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施，也作为房屋一并征收房产税。独立于房屋之外的建筑物，则不属于房屋，不予征税。另外，由于1951年8月8日政务院公布的《城市房地产税暂行条例》自2009年1月1日起废止，故自2009年1月1日起外商投资企业、外国企业和组织以及外籍个人也是房产税的纳税人。

    2。房产税的计税依据、税率与计算方法

    房产税的计税依据分从价计征和从租计征两种形式。从价计征是以房产原值一次减除10%至30%后的余值计征，其具体减除幅度由省、自治区、直辖市人民政府确定；没有房产原值作为计税依据的，由房产所在地税务机关参考同类房产核定。从租计征是以房产出租的租金收入（包括货币收入和实物收入）计征，如以劳务或其他形式为报酬抵付房租收入的，应根据当地同类房屋的租金水平确定一个标准租金从租计征。

    房产税实行比例税率，具体分两种：（1）按照房产余值计税的，税率为1。2%，其应纳税额的计算公式为：年应纳税额=房产原值x（1-10%至30%）x1。2%；（2）房产出租的，以房租收入为计税依据，税率为12%，其应纳税额的计算公式为：应纳税额=租金收入x12%。

    3。房产税的税收减免

    按照规定，下列房产免征房产税：（1）国家机关、人民团体、军队的自用房产；（2）由国家财政部门拨付事业费的单位自用房产；（3）宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的房产；（4）个人所有非营业用的房产；（5）经财政部批准免税的其他房产。由于房产税属于地方税，所以除国家规定的减免税外，省级人民政府还可根据情况自行作出减免税规定。

    （五）契税法律制度

    契税是指土地使用权和房屋所有权发生转移时，根据当事人双方签订的契税（合同），以发生权属转移时的土地、房屋为课税对象，向土地、房屋的承受人征收的一种税。我国契约税法律制度由1997年7月7日国务院发布的《契税暂行条例》及其实施细则，以及相关配套法规、规章组成。其实体法规范的主要内容是：

    1。契税的纳税人和征税范围

    契税的纳税人为在我国境内转移土地和房屋权属过程中，承受土地或房屋权属的单位和个人。这里所谓“土地、房屋权属”是指土地使用权和房屋所有权；“承受”是指以受让、购买、受赠、交换等方式取得土地、房屋权属的行为。国有土地使用权出让或土地使用权转让中的受让人、房屋的买主、房屋赠与承受人、房屋交换的双方当事人是具体的纳税义务人。

    契税的征税对象是我国境内转移土地、房屋权属的行为。具体征收范围包括：（1）国有土地使用权出让；（2）土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；（3）房屋的买卖、赠与或交换。土地、房屋权属以下列方式转移的，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与而应征税：（1）以土地、房屋权属作价投资、入股；（2）以土地、房屋权属抵债；（3）以获奖方式承受土地、房屋权属；（4）以预购方式或预付集资建房款方式承受土地、房屋权属。

    2。契税的计税依据、税率和应纳税额的计算

    契税的计税依据是土地、房屋权属转移时，当事人双方签订的契约上载明的不动产价格。由于实际生活中土地、房屋权属的转移方式不同，契约上载明的价格既可能是成交价格、核定价格，也可能是评估价格，故《契税暂行条例》按照土地、房屋权属转移方式的不同，对计税依据作了如下规定：（1）对国有土地使用权出让、土地使用权转让和房屋买卖行为征税时，其计税依据为土地、房屋权属转移的成交价格；（2）土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定；（3）土地使用权交换、房屋交换，为新交换的土地使用权、房屋的价格的差额。若上述成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，由征收机关参照市场价格核定。

    契税实行3％~5％的幅度比例税率。各省、自治区、直辖市具体适用的税率，由当地省级人民政府依照法定幅度按照本地区的实际情况确定，并报财政部和国家税务总局备案。契税应纳税额的计算公式为：应纳税额＝计税依据x税率

    3。契税的税收减免

    《契税暂行条例》及其实施细则规定的税收优惠主要有：（1）国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的，免征契税；（2）城镇职工按国家规定标准第一次购买公有住房的，免征契税；（3）因不可抗力的自然灾害、战争等原因灭失住房后又重新购买住房的，可酌情减免；（4）土地、房屋被县级以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋权属的，由省级人民政府确定是否减免；（5）受让荒山、荒沟、荒丘、荒滩土地使用权，并用于农、林、牧、渔生产的，免征契税；（6）依照我国有关法律规定经及我国缔结或参加的双边和多边条约或协定的规定，应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆、联合国驻华机构及其外交代表、领事官员和其他外交人员承受土地、房屋权属的，经外交部确认，可以免征契税。以上经批准减免税的纳税人改变有关土地、房屋的用途，不在减免税范围的，应当补缴已经减免的税款。

    （六）印花税法律制度

    印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受具有法律效力的凭证的行为征收的一种税。因该税是采用在应税凭证上粘贴和画销税票作为完税的标志，故称之为印花税。印花税法律制度1988年8月6日由国务院发布的《印花税暂行条例》及配套的相关行政规章组成。该税实体法规范的主要内容是：

    1。印花税的纳税人和征税对象

    印花税的纳税人是在中国境内书立、领受《印花税暂行条例》所列举凭证的单位和个人。根据不同的纳税对象，印花税的纳税人可分别为立合同人、立帐簿人、立据人、领受人和使用人。各种类型的纳税人具体为：各类合同的纳税人是立合同人，即合同的当事人，如果一份合同由两方或两方以上当事人共同签订的，签订各方都是纳税人；营业帐簿的纳税人是立帐簿人，即开立并使用营业帐簿的单位和个人；产权转移书据的纳税人是立据人，即书立产权转移书据的单位和个人，如果该项凭证是由两方或两方以上单位和个人共同书立的，各方都是纳税人；权利许可证照的纳税人是领受人，即领取并持有该项凭证的单位和个人；在国外书立或领受在国内使用的应税凭证，使用人为纳税人。

    按《印花税暂行条例》的规定，印花税的征税范围概括为以下几方面内容：（1）合同或具有合同性质的凭证，包括购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、借款、货物运输、财产保险等合同、凭证。（2）产权转移书据，包括财产所有权、版权、商标权、专利权、专有技术使用权等产权转移所书立的转移书据。（3）营业帐簿，包括单位和个人从事生产经营活动所设立的各种帐册。（4）权利、许可证照，包括房屋产权证、营业执照等。（5）经财政部确定征税的其他凭证。

    2。印花税的税目、税率

    印花税按凭证的不同种类共设置了以下13个税目：买卖合同、加工承揽合同、建设工程勘察设计合同、建筑安装工程承包合同、财产租赁合同、货物运输合同、仓储保管合同、借款合同、财产保险合同、技术合同、产权转移书据、营业帐簿和权利许可证。

    印花税的税率有两种形式，即比例税率和定额税率。各类合同以及合同性质的凭证、产权转移书据、营业帐簿中记载金额的帐簿，适用比列税率，税率为0。5‰、0。3‰、0。05‰、1‰。对于权利、许可证照和营业帐簿中的其他帐簿，适用定额税率，即按件贴花，税额为5元。

    3。印花税的计税依据和计算方法

    印花税的计税依据是凭证上所载明的应税金额或应税凭证的件数。对没有所载金额的凭证，可根据其所载的数量按当时国家牌价来计算金额确定计税依据；对没有国家牌价的产品等，可按当时的市场价格来计算金额并确定其计税依据。实行比例税率的凭证，印花税应纳税额的计算公式为：应纳税额=凭证所载应税金额x适用的比例税率；实行定额税率的凭证，印花税应纳税额的计算公式为：应纳税额=应税凭证件数x适用的定额税率。

    4。印花税的税收减免

    以下凭证免缴印花税：已缴纳印花税的凭证的副本或者抄本；财产所有人将财产赠与政府、社会福利单位、学校所立的书据；国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人收立的农副产品收购合同；无息、贴息贷款合同；外国政府或者国际金融组织向我国政府及国家金融机构提供优惠贷款所书立的合同；房地产管理部门与个人签订的用于个人生活居住的房屋租赁合同；特殊货物运输凭证，包括军事货物运输凭证、抢险救灾货物运输凭证、新建成铁路临管线专用的运输凭证。